Арбитражным судом г. Москвы на прошедшей неделе опубликовано решение по очередному делу компании «ТД РИФ» (№ А40-241026/18), связанному с применением правил ТЦО. Итог дела не удивил – ФНС, по всей видимости, не планирует проигрывать такие дела. А вот содержание решения отличается от ранее рассмотренных дел.
Компания «ТД РИФ» поставляла зерно, ячмень и кукурузу на экспорт в адрес трейдера, зарегистрированного в ОАЭ. Не подтверждая взаимозависимость, Компания, тем не менее, подала уведомление, признав поставки трейдеру контролируемыми сделками. Проверив цены сделок сразу тремя методами, ФНС России посчитала их нерыночными, а стороны сделок – взаимозависимыми, что и повлекло доначисление около 85 млн. рублей (небольшая сумма для таких дел).
Для определения рыночной цены ФНС использовала целый ряд методов и их комбинацию в зависимости от вида товаров и периода поставки.
Так, в отношении небольшой части сделок ФНС нашла у Компании внутренние сопоставимые сделки с одним независимым лицом, к которой применила только одну корректировку – на срок оплаты. Функционального анализа данной сопоставимой сделки в судебном акте не отражено, а только указано, что данная сделка совершена на том же рынке, что и контролируемые. К чему тогда был такой длинный функциональный анализ контролируемых сделок – остается загадкой.
В отношении большинства сделок в конечном итоге применен первый метод, основанный на котировках ИЦА (Platts и ИКАР). Опять же, проведенный функциональный анализ контролируемых сделок остался за рамками, а правомерность применения котировок ИЦА обоснованы странной алогичной фразой :
«В проверяемых и сопоставляемых сделках осуществляется купля-продажа пшеницы, ячменя и кукурузы. Таким образом, при сопоставимости условий сделок, функции и риски сторон указанных сделок будут сопоставимыми».
Интерес вызывает использованный ФНС котировальный период при применении котировок ИЦА – 42 дня до даты поставки для котировок Platts и 30 дней до даты поставки для котировок ИКАР. По сравнению с делом Тольяттиазот виден прогресс в понимании, что налогоплательщик не может адаптироваться к изменению цены настолько быстро, насколько публикуются котировки ИЦА.
В отношении сделок, к которым не удалось применить метод СРЦ (по причине несопоставимости части товаров в котировках ИЦА с поставляемыми Компанией) был применен затратный метод. Следует отметить, что методология применения данного метода в деле раскрыта впервые – до этого примеров его применения в публичной практике не было.
Внимание привлек тот факт, что ФНС не побоялась использовать показатель валовой рентабельности затрат несмотря на то, что информации по порядке формирования и отражения себестоимости у сопоставимых компаний ФНС не получила. Сама Компания в себестоимости учитывала только стоимость товаров, поэтому ФНС посчитала, что даже если сопоставимые компании включают в себестоимость иные расходы, использование показателя их валовой рентабельности не ухудшит положение Компании. Представляется, что если бы сама Компания заняла такой подход в документации, ФНС указала бы на неправильность применения затратного метода и на необходимость применения метода сопоставимой рентабельности.
После описания процесса выборки сопоставимых компаний для применения затратного метода судебный акт обрывается…а через 5 страниц мы вдруг видим логическое продолжение, из которого следует, что при доначислении ФНС России сравнивает рентабельность затрат сопоставимых организаций, определенную по данным годовой отчетности, с рентабельностью затрат «ТД РИФ» по каждой сделке (!).
Еще раз, внимание: данные об экономических результатах годовой деятельности нескольких организаций сравниваются с данными каждой сделки (!) «ТД РИФ» и результат такого сравнения используется для доначисления налога.
Пояснять, почему такое применение затратного метода (и любого другого, основанного на рентабельности) недопустимо и превращает ТЦО в гадание на кофейной гуще, не нужно…
Вообще, создается впечатление, что дело организовано как показательное выступление. После достаточного спорного (без особого обоснования и корректировок) применения данных ИЦА в делах Уралкалия (А40-29025/17), Дулисьмы (А40-123426/2016) и Тольяттиазота (А55-1621/2018), ФНС как бы оправдывается. Мол, смотрите, мы и методы применять умеем, и затратный, и метод сопоставимой рентабельности, и корректировки можем делать.
К сожалению, как это часто бывает, судебный акт фактически не дает оценки доводам двух сторон, а является «переписанной» позицией ФНС России. Поэтому, на первый взгляд, решение может показаться складным и логичным. Все корректировки описаны так однозначно, как будто необходимость их применения прямо закреплена законом и не вызывает ни у кого сомнений. Правда, решение суда не обошлось без «ляпов» при копировании решения ФНС. Оборванные предложения, логические разрывы в тексте и т.д., ставшие уже такими традиционными для наших судебных актов, вы найдете и здесь.
При более же детальном погружении и раздумьях, возникают вопросы: а почему сделаны именно такие корректировки? Как обосновано влияние именно приведенных в деле факторов на цену?
Конечно, большинство корректировок сделано в пользу налогоплательщика и, казалось бы, чего жаловаться? Но какого-либо экономического обоснования данных корректировок нет. А без такового – необходимость и порядок их применения остается исключительно на усмотрение ФНС и суда, ведь всегда можно сказать, что в данном конкретном случае «влияние данного фактора на цену не установлено».
ФНС настойчиво продолжает свою линию, что при проверке влияния на цену объема поставки, нужно анализировать исключительно объем партии. Т.е. если за год поставка составила 1 млн. тонн, но мелкими партиями по 5 тыс. тонн, то в качестве сопоставимых надо искать сделки с объемом 5 тыс. тонн (а значит – спотовые сделки подходят). И не важно, что есть долгосрочные контрактные отношения. И не важно, выбрал ли покупатель объем за год или нет. Правда, из решения суда и не следует, что Компания как-то пыталась опровергнуть этот подход, доказать необходимость применения скидки на объем.
Отдельного внимания заслуживает новая для судебной практики идея о возможности корректировки сопоставимой цены, используемой для применения метода СРЦ, на рыночную рентабельность продаж трейдера, определенную по четвертому методу. Следовательно, в процесс определения рыночной цены по методу СРЦ впутывается «поиск сопоставимых иностранных компаний», что делает весь процесс еще более оценочным и спорным.
Осталось неясным значение доводов о «выводе денежных средств» (маржи) с трейдера на бенефициара. Такая «вишенка на торте», по понятным причинам, имеет существенное эмоциональное значение для суда — мол, родину не любят. Однако их смешение с экономико-правовыми доводами снижает значение последних.
Интересен и способ доказывания взаимозависимости. Несмотря на согласие с данным фактом со стороны Компании, в ход пошли и международные запросы в ОАЭ (на которые ОАЭ, несмотря на отсутствие соглашения, ответило), и на Кипр, ссылки на заявление физических лиц в СМИ, запрос документов о бенефициаре у российского банка (который благополучно все раскрыл). Стеклянный мир – уже не просто слова.
Подводя итог, к сожалению, вынуждены констатировать, что на данном этапе уровень применения правил ТЦО в России остается на очень низком уровне. Безусловно, с учетом изложенных в деле обстоятельств, и налогоплательщик не представляется идеальным. Однако хотелось бы, чтобы споры такие методолгические споры, в рамках которых вырабаются фундаментальные подходы к применению целого пласта сложных правовых норм, не примитивизировались. Споры такого рода не должны сводиться судом к слепому переписыванию позиции фискальных органов и к выяснению «уровня любви» налогоплательщика к государству.
Данное дело могло бы стать неплохим поводом для Верховного Суда проявить себя в познаниях ТЦО. Сбудется ли такой сценарий или нет, покажет время.
